O STF e a epifania da criminalização da “apropriação indébita fiscal”: Direito Tributário, Moral e nova Política Criminal

Por Felipe Contreras Novaes 

 Gabriel de Almeida Domingues

Como amplamente divulgado nos principais jornais do país, ontem no STF (18) foi concluído o julgamento do RHC nº 163.334/SC, em que se discutiu o adequado alcance da expressão “descontado ou cobrado, na qualidade de sujeito passivo de obrigação e que deveria recolher aos cofres públicos”, prevista no art. 2º, inciso II, da Lei nº 8.137/1990, para fins de definição se a conduta de deixar de recolher ICMS-próprio devidamente escriturado e declarado ao Fisco seria crime.

Por maioria, o STF considerou a
conduta como crime, denominando-a como se apropriação indébita fosse, desde que
ela se dê de forma contumaz e a empresa repasse no preço o custo referente ao
imposto.

Dentre vários fundamentos
extrajurídicos aventados, nos termos do voto do relator, Min. Luís Roberto
Barroso, foi sustentada a importância da análise econômica do Direito, sob a
justificativa de que a sonegação fiscal frustra o Estado de cumprir suas
obrigações constitucionalmente assumidas, dando ensejo à chamada “insinceridade
constitucional”.

Assim, em substituição à proposta na
sessão anterior, foi fixada a seguinte tese final:

“O contribuinte
que, de forma contumaz e com dolo de apropriação, deixa de recolher o ICMS
cobrado do adquirente da mercadoria ou serviço incide no tipo penal do artigo
2º inciso II da lei 8137/1990.”

Não temos dúvidas de que o problema do
devedor contumaz é uma realidade brasileira. Assim como também o é termos uma
das maiores cargas tributárias considerando-se tanto os impostos diretos e
indiretos.

A reprovação moral do devedor contumaz
não pode se sobrepor à própria lei, pois os sentidos técnicos  das
expressões “descontar” e “cobrar” estão intrinsicamente relacionadas às
situações que envolvem a sujeição passiva indireta, tal como ocorre com a
retenção na fonte (“descontado”) e substituição tributária (“cobrado”)[1],
em que se retém tributo devido por outrem, sendo a conduta de declarar e não
recolher o ICMS-próprio, portanto, atípica.

Sob o aspecto tributário, vale
observar que o posicionamento até então predominante parte de uma premissa
equivocada de que o contribuinte de direito do ICMS-próprio receberia, quando
do faturamento dos valores devidos em razão de sua atividade, não só o que lhe
é devido, mas também o que é devido ao Estado a título de tributo, ou seja, de
que o contribuinte de direito “cobraria” o tributo do consumidor
(contribuinte de fato), para então concluir que estes valores, se não
recolhidos aos cofres públicos, estariam sendo indevidamente “retidos” pelo
sujeito passivo, o que configuraria uma forma de apropriação indébita.

Ocorre que, o ICMS-próprio não é
cobrado do “contribuinte de fato”, mas eventualmente repassado pelo
“contribuinte de direito” como custo embutido no preço da mercadoria ou serviço
vendidos, servindo seu destaque na nota fiscal tão-somente para fins de
controle pelo Fisco dos créditos e débitos relativos ao regime da
não-cumulatividade (embora não necessariamente destacados na nota fiscal, todos
os tributos, ou sua maioria, são embutidos no preço do produto ou serviço
vendidos).

Tanto é assim que, ainda que o
consumidor (contribuinte de fato) não pague pelo preço, o contribuinte de
direito deverá arcar com o imposto, por mais que nada tenha lhe sido repassado.
E esta conclusão em nada se altera quando há o pagamento do preço, pois os
valores destacados a título de imposto não serão necessariamente repassados ao
Fisco, já que a existência de saldo credor acumulado, por exemplo, afasta a
necessidade de qualquer repasse pelo contribuinte, o que demonstra, com todo o
respeito, o equívoco da premissa adotada.

Já sob o aspecto criminal, a
necessidade de segurança jurídica que orienta os cidadãos face ao poder de
punição do Direito Penal, ambos os termos (“descontar” e “cobrar”) devem ser
tomados na acepção técnica que tem no ramo de origem, que no caso é o Direito
Tributário.

Sabe-se que o delito previsto no art.
1º da Lei nº 8.137/1990 é um crime material, que necessitava a confirmação do
lançamento na esfera administrativa (o que veio a gerar a Súmula Vinculante nº
24) para conferir o elemento típico e a certeza aritmética do valor do imposto
sonegado. Em que pese o crime previsto no art. 2º, inciso II da referida lei
ser um crime formal, o bem jurídico por ele tutelado e os vetores que devem
orientar sua interpretação são os princípios e regras do Direito Tributário e
do Direito Penal. Trazer fundamentos de outras áreas jurídicas, valores morais,
e questões de política criminal é um erro vetado historicamente pelo próprio
Supremo: legislar positivamente. 

Desta forma, repisa-se: Não há razão
jurídica para adotar uma fundamentação de uma interpretação atécnica[2], ou
de ordem extrajurídica para o crime em comento.

Denota-se, desta forma, que ocorreu
por parte de alguns Ministros uma farta exaltação de argumentos, notícias de
jornal, fatos sociais, aspectos econômicos (Law and Economics) e um “clamor” de
uma suposta política criminal que não lastreiam a interpretação do Direito
Penal, que se calca única e exclusivamente na Lei para proteger um bem jurídico
definido.

Em tom de prevenção do trágico futuro,
eram estas as preocupações do Min. Sepúlveda Pertence em seu aditamento ao voto
do HC nº 81.611-8/DF (fls. 135-136):

“Tais
preocupações, posto que respeitáveis, são evidentemente extra-juridicas;
e a elas me permito opor outra, da mesma natureza. […]

À incriminação e à efetiva repressão penal dos crimes contra a ordem
tributária, na lei vigente, não se podem atribuir inspirações éticas, na medida
mesma em que se admite a extinção de sua punibilidade pela satisfação do
tributo devido: a construção da sanção penal tem, assim, no contexto, o
significado moralmente neutro de técnica auxiliar da arrecadação. […]
Vá lá que se admita esse verdadeiro abuso da incriminação penal.”

Portanto, enquadrar a simples
inadimplência do ICMS-próprio declarado como crime de apropriação indébita fere
não somente o princípio da tipicidade penal (art. 5º, XXXIX, da CF/88), mas
também a vedação constitucional à prisão por dívida civil (art. 5º, LXVII, da
CF/88), objeto de tratado internacional cujo Brasil é signatário (art. 7º, item
7, da Convenção Americana sobre Direitos Humanos, internalizado ao ordenamento
jurídico brasileiro pelo Decreto nº 678/1992).

A punição do mero inadimplemento
desacompanhado de qualquer ardil, tal como a fraude, omissão, prestação de
informação falsa à autoridade fazendária, dentre outros, configura verdadeira
tentativa de coação do devedor ao pagamento do débito fiscal. E a forma de
justificar a ausência do elemento fraude, já que não prevista no art. 2º,
inciso II, foi fixar a tese para aquele que deve ser punido “o devedor
contumaz” que teve “dolo de se apropriar”. Conceitos não previstos na taxativa
Lei nº 8.137/1990.

Nunca é demais lembrar que a
inadimplência não é uma situação isolada do empresariado, mas também dos
próprios Estados que, embora sejam há décadas os maiores devedores, buscam a
todo custo criminalizar a mera inadimplência unicamente por parte dos
contribuintes.

E mais: não satisfeitos com a última
moratória que estendeu o prazo de quitação dos precatórios para 2024, agora
os Estados buscam dar mais um calote, conforme PEC nº 95/2019 que
pretende estabelecer nova prorrogação para 2028, em que pese tal prazo já tenha
sido considerado como improrrogável pelo STF.

Como bem levantado pelo Min. Gilmar
Mendes ao relembrar caso narrado pelo Min. Sepúlveda Pertence, grande parte
destes créditos são oriundos da chamada “inconstitucionalidade útil”, ou
seja, cientes de que apenas pequena parte dos contribuintes irá questionar
judicialmente a exação, os Estados cobram tributos sabidamente indevidos, sem
que isso gere qualquer responsabilidade aos agentes públicos, à exemplo do
crime de excesso de exação, injustamente tido como letra morta pelo Ministério
Público.

Por fim, se o intuito do STF foi criar
balizas para a interpretação do referido julgado, acreditamos que há claro
elemento de insegurança jurídica em utilizar conceitos abstratos como “devedor
contumaz”, ou ainda de difícil verificação, como ocorre no caso do “dolo de
apropriação”, reiterando-se ser quase impossível determinar a psique dos
responsáveis em cada empresa que possuem o desejo de lesar o Fisco.

Se não bastasse o empresariado sofrer
diariamente com a falta de clareza e complexidade da legislação fiscal, em
especial a do ICMS, cuja insegurança jurídica é um dos principais fatores
responsáveis por grande parte da autuações fiscais, em que não somente são
cobrados os impostos corrigidos, mas também atualizados com elevadíssimos juros
e multas, muitas vezes superiores ao próprio valor do tributo.

Agora pretende-se interpretar de forma
elástica, como disse décadas atrás o Min. Sepúlveda Pertence, o tipo penal do
art. 2º, inciso II, da Lei nº 8.137/1990, como forma de combater esta figura
incerta, que é o devedor contumaz, tornando crime aquilo que, em verdade, é uma
mera inadimplência de tributo indireto.

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[1] Além de
outros casos isolados em que o contribuinte efetivamente cobra tributo do
particular, como ocorre com a contribuição sobre iluminação pública (CIP), IOF
sobre crédito rotativo (cheque-especial) e a extinta CPMF, hipóteses muito bem
levantadas pelo advogado Igor Mauler Santiago em sua sustentação oral.

[2] Como bem sustentou o Min. Marco Aurélio, embora não caiba um discurso moral, estatístico ou de insuficiência de caixa (econômico), “deu-se (STJ) interpretação elástica ao preceito a encerrar tipo”.

FONTE: Jota

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Felipe Contreras Novaes é conselheiro do Conselho Superior de Direito da FecomercioSP e atua como advogado no setor Tributário do escritório Honda, Teixeira, Araujo, Rocha Advogados.